Profili penali dell'esterovestizione societaria
| Autore | Domenico Frustagli |
| Pagine | 826-833 |
826
dott
9/2012 Rivista penale
DOTTRINA
PROFILI PENALI
DELL’ESTEROVESTIZIONE
SOCIETARIA
di Domenico Frustagli
SOMMARIO
1. Premessa. 2. La residenza fiscale delle persone giuridiche.
3. La tassazione delle società non residenti: il concetto di
“stabile organizzazione”. 4. Il conflitto tra ordinamenti nel-
l’esercizio del potere impositivo: l’art. 4 del modello “OCSE”
di convenzione contro le doppie imposizioni. 5. L’“esterove-
stizione” e la sua rilevanza penale.
1. Premessa
Lo Stato esercita il proprio potere impositivo nei con-
fronti dei soggetti passivi d’imposta, ovverosia di tutti quei
soggetti fiscalmente residenti in Italia nei cui confronti si
è verificato il presupposto impositivo stabilito dalla legge.
Al verificarsi del presupposto d’imposta, altre volte,
lo Stato esercita il potere impositivo anche nei confron-
ti dei soggetti non residenti, al ricorrere di determinate
condizioni che determinino un collegamento reale con il
territorio dello Stato medesimo.
La legge tributaria, infatti, stabilisce qual é il presup-
posto d’imposta, cioè quel fatto ritenuto economicamente
rilevante, in quanto espressione di capacità contributiva,
al cui verificarsi sorge, in capo al soggetto cui esso si
riferisce, un’obbligazione tributaria, vale a dire l’obbligo
di concorrere alla spesa pubblica in ragione della propria
capacità contributiva.(1)
A volte, però, atteso che gli accadimenti economici e
la dinamica degli eventi suscettibili di essere attratti a
tassazione esplicano i loro effetti in diversi Stati e, con-
siderato che le norme che nei diversi ordinamenti statali
disciplinano la residenza fiscale possono portare a situa-
zioni confliggenti nell’esercizio del potere impositivo - c.d.
fenomeno della doppia imposizione, sorge l’esigenza di un
coordinamento tra diverse sovranità tributarie.
Ciò in quanto ciascun ordinamento tende a definire in
maniera autonoma i criteri in ragione dei quali sorge la
soggettività passiva tributaria sul proprio territorio gene-
rando, in tal modo, conflitti nell’esercizio delle rispettive
sovranità impositive.
Nell’ordinamento tributario italiano, sono soggetti
passivi d’imposta, con il conseguente obbligo di adempiere
l’obbligazione tributaria nello Stato italiano, quei soggetti
che presentano un collegamento personale o reale con il
territorio dello Stato medesimo.
Si ha un collegamento personale allorquando il sogget-
to (persona fisica o giuridica) è fiscalmente residente sul
territorio dello Stato.
Si ha, invece, collegamento reale allorquando, pur non
essendo il soggetto fiscalmente residente nel territorio
dello Stato, vi è un collegamento di quest’ultimo con la
fonte del reddito.
In particolare, per quanto concerne:
i soggetti fiscalmente residenti: si applica il principio
della tassazione del reddito mondiale nel senso che il red-
dito complessivo da assoggettare a tassazione nello Stato
italiano è costituito da tutti i redditi ovunque essi siano
stati prodotti;
i soggetti non residenti: il reddito complessivo è dato
esclusivamente dai redditi prodotti nel territoriodello Sta-
to secondo i criteri stabiliti dall’art. 23 del T.U.I.R.
2. La residenza fiscale delle persone giuridiche
Con riferimento alla residenza fiscale delle persone
giuridiche, l’art. 73 del T.U.I.R. stabilisce che: “ai fini delle
imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli
enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno
la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto
principale nel territorio dello Stato”.
Pertanto, ai fini tributari, si considerano residenti le
società che, per la maggior parte del periodo di imposta,
hanno, alternativamente, nel territorio dello Stato:
- la sede legale;
- la sede dell’amministrazione;
- l’oggetto principale.
Tale disposizione normativa, a differenza di quanto
previsto per le persone fisiche dall’art. 2 del T.U.I.R., il
quale fa espresso rinvio al concetto civilistico di residenza
e domicilio, ha mutuato tali concetti dal diritto internazio-
nale privato italiano.
In effetti, la L. 218/95 di riforma del diritto internazio-
nale italiano, all’art. 25, stabilisce che la legge italiana si
applica:
- alle società costituite in Italia;
- alle società costituite all’estero che hanno in Italia la
sede dell’amministrazione ovvero l’oggetto principale.
Per quanto concerne la sede legale, essa si identifica
con la sede sociale indicata nell’atto costitutivo o nello
statuto e successivamente annotata nel registro delle im-
prese per cui, trattandosi di dato formale, il suo accerta-
mento non necessita di particolari indagini.
Per quanto riguarda la sede dell’amministrazione, con
essa deve intendersi il luogo in cui si realizza il momento
decisionale e nel quale sono assunte con sistematicità e
continuità le decisioni gestionali.
Si tratta, in altri termini, del luogo ove viene svolta
l’attività di gestione, da desumere da dati concreti quali,
ad esempio, l’esistenza di uffici amministrativi di fatto.
In merito, come chiarito dalla Corte di Cassazione (2),
la sede effettiva dell’amministrazione è ravvisabile nel
“luogo ove hanno concreto svolgimento le attività ammini-
strative e di direzione dell’ente e si convocano le assem-
blee, e cioè il luogo deputato, o stabilmente utilizzato, per
l’accentramento – nei rapporti interni e con i terzi – degli
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