Sull'efficacia nel tempo del decreto 6 giugno 2002, n. 159, del ministero dell'economia e delle finanze...

• Autore: Francesco D'Ayala Valva
• Pagine: 693-699

Sull''efficacia nel tempo del decreto 6 giugno 2002, n. 159, del ministero dell''economia e delle finanze, contenente il regolamento di determinazione delle tariffe d''estimo e la delimitazione delle zone censuarie, in attuazione dell''art. 9, comma 11, l. N. 448/2001, e sul diritto al rimborso, tra i relativi riflessi, delle imposte versate in eccesso per gli anni pregressi

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Ci si interroga sulle implicazioni e, segnatamente, su quelle di tipo restitutorio, della emanazione del D.M. 6 giugno 2002, n. 159 [Regolamento recante determinazione delle tariffe d'estimo ¹ e delimitazione delle zone censuarie, in attuazione dell'art. 9, comma 11, L. 28 dicembre 2001, n. 448], in ordine alla applicazione delle imposte sui redditi, dell'Ici e di eventuali altri tributi.

Per un corretto inquadramento della questione va, preliminarmente, rilevato che la disposizione in esame è un decreto ministeriale e che, per l'effetto, si rende necessario il suo esame, alla luce dei relativi principi generali che governano detta tipologia, nell'ambito delle fonti del diritto. Segnatamente, bisognerà sviluppare alcuni cenni sui principali approdi, più o meno pacifici, della dottrina e della giurisprudenza, circa i caratteri tipici dell'atto in parola.

Come formalmente ribadito nelle premesse allo stesso D.M. n. 159/2002, quest'ultimo va collocato tra i regolamenti previsti dall'art. 17, terzo comma, L. n. 400/1988 ². È, in altri termini, un atto normativo atipico del ministro competente per materia, che esige, a sua volta, un specifico titolo normativo di base. Il ministro non ha, quindi, una generale potestà regolamentare, ma solo quella specifica o ad hoc conferitagli, espressamente, da una disposizione di legge, in relazione ad un oggetto ed uno scopo determinati (cfr., GRECO G., I regolamenti amministrativi, Torino 2001, 210; GUASTINI R., Teoria e dogmatica delle fonti, Milano 1998, I, t. 1, 580 ss.). L'alinea III dell'art. 17, soprarichiamato, dunque, non ha carattere costitutivo, bensì solo ricognitivo-descrittivo di una delle possibili forme di espressione del potere, singolarmente o occasionalmente, conferito all'organo politico-amministrativo. Come la Consulta ha, più volte (cfr., sent. 29 marzo 1989, n. 165 e sent. n. 79/1970), precisato, infatti, l'art. 87, quinto comma, della Costituzione non ha inteso esaurire la disciplina della materia dei regolamenti statali, ma soltanto richiamare la tradizionale competenza del Capo dello Stato alla emanazione dei regolamenti governativi deliberati dal Consiglio dei Ministri: da tale norma non può farsi, dunque, discendere l'esclusione di altri tipi di regolamenti, quali quelli ministeriali, quando la legge - secondo la formula da ultimo adottata dall'art. 17 della legge 23 agosto 1988 n. 400 - «espressamente conferisca tale potere».

Le norme regolamentari aventi quel titolo ad hoc, sono subordinate, oltre che alla Costituzione ed alla legge, anche ai regolamenti governativi (art. 4, prel. c.c.), sicché, per converso, ogni profilo di contrarietà o incompatibilità con le richiamate fonti, si risolve in un motivo di illegittimità dell'atto regolamentare ministeriale ed in un titolo di legittima e doverosa disapplicazione (giudiziaria) della norma gerarchicamente sott'ordinata, ivi formulata.

Ebbene, nel caso di specie, il titolo normativo - espressamente richiamato in premessa al decreto e contenente conferimento ad hoc di potestà regolamentare - è il comma 11, dell'art. 9, L. 28 dicembre 2001, n. 448 ³, recante una pluralità di disposizioni ed una eloquente rubrica, del seguente tenore: «ulteriori effetti di precedenti disposizioni fiscali». Il richiamato alinea consta di due periodi: a) «Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale, sono stabilite le nuove tariffe d'estimo conseguenti all'attuazione delle decisioni delle commissioni censuarie provinciali e della commissione censuaria centrale, ovvero per tenere conto delle variazioni delle tariffe in altro modo determinatesi»; b) «I competenti uffici dell'amministrazione finanziaria provvedono all'inserimento negli atti catastali delle nuove rendite entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore delle nuove tariffe».

Sin d'ora va considerato, inoltre, anche il combinato disposto degli artt. 3, terzo comma, Statuto dei diritti del contribuente (L. n. 212/2000) ⁴ ed il successivo art. 27, comma nono, L. n. 448/2001 ⁵. Al principio generale della irretroattività in malam partem, per il contribuente, vale a dire, della improrogabilità dei termini utili ad accertare o riscuotere imposte, l'indicato art. 27, nono comma, pone una deroga espressa, così conformandosi alla clausola di derogabilità solo esplicita, posta a presidio dello Statuto ⁶. Il significato di tale contestuale previsione nella stessa legge n. 448/2001, sarà approfondito più avanti, anche in relazione ad una delle argomentazioni portate a sostegno della tesi della irretroattività delle «nuove» tariffe d'estimo, ma basti sottolineare, sin d'ora, che il legislatore ha, implicitamente, riconosciuto la esistenza di una preclusione generale e di rango «ordinario», salvo deroga esplicita, alla retroattività in malam partem e ribadire che quella di cui si discute è disposizione regolamentare, intimamente condizionata dal suo titolo o dominus legislativo.

La circolare n. 7/DPF-24237 del 19 settembre 2002, del Dipartimento per le politiche fiscali - Ufficio federalismo fiscale (pubblicata in questo fascicolo) senza alcuna distinzione tra il momento di efficacia delle nuove tariffe d'estimo, stabilite con il richiamato D.M. n. 159/2002, ed il relativo ambito di applicazione, ha così concluso: «non vi è nelle norme in esame alcuna esplicita od implicita disposizione che induca ad attribuire valore integrativo alle tariffe d'estimo in questione (e)... pertanto le stesse entrano in vigore il quindicesimo giorno successivo a quello della pubblicazione del decreto ministeriale che le ha rideterminate, e cioè il 13 agosto 2002». Di qui, l'amministrazione, richiamandosi al disposto dell'art. 5, secondo comma, D.L.vo n. 504/1992 - secondo il quale, per il calcolo della base imponibile dell'Ici deve essere utilizzata la rendita risultante in catasto al 1° gennaio dell'anno di imposizione - conclude che «le rendite rideterminate a seguito delle modificazioni apportate alle tariffe d'estimo in esame non possono che produrre effetti ai fini dell'Ici dal 1° gennaio 2003».

Le ragioni per le quali l'amministrazione esclude ogni diversa prospettiva interpretativa, sembrano essere evidenti portati di una non corretta premessa di principio e di affermazioni di specie, ma il ruolo dell'interprete non può che essere esercitato muovendo dal lato normativo e da una ricostruzione cronologica e funzionale dei suoi contenuti.

La richiamata disposizione del 2001 seguiva, infatti, a ripetuti interventi del legislatore, sin dal lontano D.L. n.Page 694 16/1993 (conv. con modif. in L. 24 marzo 1993, n. 75). È opportuno, quindi, riepilogare, con particolare riferimento al profilo temporale, la successione dei provvedimenti e dei relativi contenuti normativi, a partire dalla disciplina eccezionale, deputata ad emendare, con una articolata procedura «postuma», le incongruenze, sperequazioni ed anomalie delle nuove tariffe d'estimo entrate in vigore il 1° gennaio 1992:

1) (1993): A) all'art. 2, primo comma,D.L. n. 16/1993, come modificato dalla legge di conversione n. 75/1993: a) (I periodo) «con decreto del Ministro delle finanze, da emanare entro trenta giorni dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto ai sensi dell'articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, è disposta la revisione generale delle zone censuarie, delle tariffe d'estimo, delle rendite delle unità immobiliari urbane e dei criteri di classamento»; b) (III periodo) «Fino alla data del 31 dicembre 1993, restano in vigore e continuano ad applicarsi con la decorrenza di cui all'art. 4, comma 4, della legge 29 dicembre 1990, n. 405, le tariffe d'estimo e le rendite già determinate in esecuzione del decreto del Ministro delle finanze 20 gennaio 1990, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 31 del 7 febbraio 1990»; c) (IV periodo) «Le tariffe e le rendite stabilite, per effetto di quanto disposto dai commi 1 bis e 1 ter del presente articolo, con il decreto legislativo di cui all'articolo 2 della legge di conversione del presente decreto, si applicano per l'anno 1994; tuttavia, ai soli fini delle imposte dirette, con esclusione delle imposte sostitutive di cui agli artt. ... si applicano dal 1° gennaio 1992 nei casi in cui risultino di importo inferiore rispetto alle tariffe d'estimo, di cui al decreto del Ministro delle finanze 27 settembre 1991..., e alle rendite determinate a seguito della revisione disposta con il predetto decreto 20 gennaio 1990»;

B) all'art. 2, commi 1 bis e 1 ter ⁷, veniva prevista la possibilità di ricorrere con riferimento alle tariffe d'estimo ed alle rendite vigenti ai sensi del succitato comma primo, dinanzi alle Commissioni censuarie provinciali ed, in seconda istanza, alla Commissione censuaria centrale;

2) (1997) con l'art. 49, comma tredicesimo, L. n. 449/1997, il legislatore ha, sostanzialmente, riaperto «i termini» per i ricorsi alle commissioni censuarie, previsti - nella forma ma, anche e soprattutto, nello scopo-funzione - dal richiamato art. 2, D.L. n. 16/1993. In sostanza, quindi, la norma interveniva, non già a mutuare una procedura prevista in altra disposizione normativa vigente, ma a far rivivere, di fatto, una procedura ed un meccanismo, «originariamente», ancorato a termini perentori - da tempo spirati - mediante riapertura di questi ultimi, così rendendo, nuovamente, precettiva una disposizione ormai «solo formalmente» in vigore, ed efficace - o suscettibile di applicazione in concreto - solo in relazione a rapporti e vicende processuali già esauritisi.

3) (1998) la disposizione da ultimo...