Giurisprudenza di legittimità

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RIEPILOGO

Tributi e finanze (in materia penale) - Scritture contabili - Bollo - Momento in cui la bollatura diventa obbligatoria - Individuazione - Omessa bollatura - Reato di cui all'art. 1 della L. n. 516/1982 - Configurabilità. (...)

 
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@CORTE DI CASSAZIONE Sez. III, 21 aprile 1999, n. 5044 (ud. 9 marzo 1999). Pres. Avitabile - Est. Onorato - P.M. Scardaccione (conf.) - Ric. Iannò.

Tributi e finanze (in materia penale) - Scritture contabili - Bollo - Momento in cui la bollatura diventa obbligatoria - Individuazione - Omessa bollatura - Reato di cui all'art. 1 della L. n. 516/1982 - Configurabilità.

L'obbligo di bollare il libro giornale ed il libro degli inventari sorge con l'inizio effettivo dell'attività economica; quello di bollare i registri delle fatture, dei corrispettivi e degli acquisti sorge, rispettivamente, con l'emissione delle fatture attive, con le operazioni economiche da cui si ricavano i corrispettivi e con il ricevimento delle fatture passive. L'inosservanza di detto obbligo è penalmente sanzionata dall'art. 1, comma 6, del D.L. 10 luglio 1982, n. 429, conv. con modif. in legge 7 agosto 1982, n. 516, e successive modificazioni. (Mass. redaz.). (L. 7 agosto 1982, n. 516, art. 1) (1).

    (1) La citata sentenza Cass. pen., sez. un., 13 luglio 1998, D'Andrea, si trova pubblicata in questa Rivista 1998, 871, con nota di richiami giurisprudenziali a cui si rimanda per ulteriori approfondimenti.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO. 1. - Con sentenza dell'11 giugno 1998 il Gip presso il Tribunale di Reggio Calabria, procedendo secondo il rito abbreviato, dichiarava Rocco Lannò colpevole del reato di cui all'art. 1, comma 6, legge 516/1982, perché - quale amministratore unico della «Meridional Box Industria Contenitori Metallici Srl», aveva omesso di tenere le scritture contabili obbligatorie per il periodo dal 3 all'11 gennaio 1995.

Più esattamente il giudice accertava che il registro Iva delle fatture della predetta società era stato bollato il 12 gennaio 1995, mentre le annotazioni delle fatture sullo stesso registro datavano dal 3 gennaio 1995.

Concesse le attenuanti generiche, il giudice condannava il Iannò alla pena di lire 1.000.000 di ammenda, oltre alla pena accessoria di legge.

  1. - Avverso la sentenza ha proposto ricorso il difensore dell'imputato, deducendo tre motivi.

    Col primo sostiene che il reato contestato non sussiste, giacché la registrazione delle fatture deve avvenire solo entro quindici giorni, ed entro tale termine il registro era stato bollato.

    Col secondo motivo il ricorrente sostiene che il reato non sussiste quando - come nella fatitspecie - le operazioni contabili siano rilevabili dagli altri registri.

    Terzo ed ultimo motivo. Il ricorrente deduce che per effetto del D.L.vo n. 471/1997 il fatto non è previsto come reato, essendo stato degradato a illecito amministrativo.

    MOTIVI DELLA DECISIONE. 3. - Conviene esaminare congiuntamente i primi due motivi di ricorso, giacché sono connessi e toccano entrambi un thema decidendum già affrontato e risolto in una recente sentenza delle sezioni unite, la quale ha deciso un'analoga fattispecie, in cui l'imputato doveva rispondere del reato di omessa tenuta dei registri obbligatori Iva dal 22 gennaio al 17 febbraio 1993 (art. 1, comma 6, legge 516/1982 e succ. mod.) per aver fatto bollare i registri (in data 15 febbraio 1993) solo dopo avervi annotato operazioni effettuate in precedenza (dal 22 gennaio 1993) (Cass., sez. un. n. 12 del 13 luglio 1998, c.c. 8 aprile 1998, D'Andrea, rv. 210873, in Cass. Pen. 1999, n. 2, p. 459).

    Posto che secondo la norma incriminatrice si considerano non tenute le scritture contabili non bollate, nonché quelle inattendibili nel loro complesso a causa di irregolarità gravi, numerose e ripetute, le sezioni unite distinguono nettamente queste due ipotesi contravvenzionali equiparate alla mera omissione delle scritture, per trarne conseguenze diverse ai fini dell'applicazione del principio di offensività di cui all'art. 49, comma 2, c.p., esplicitamente avallato nella soggetta materia dall'ordinanza 25 luglio 1989 n. 437 della Corte costituzionale.

    Invero, secondo l'autorevole pronuncia, l'omessa bollatura configura un tipico reato di pericolo astratto, nel quale è inibita al giudice ogni valutazione sulla concreta offensività della condotta, che è presunta tipicamente dallo stesso legislatore; mentre la tenuta di scritture contabili irregolari e inattendibili configura un reato di pericolo concreto, in cui il legislatore demanda al giudice il compito di accertare di volta in volta la effettiva lesività della condotta. In modo perspicuo, quindi, la sentenza D'Andrea conclude che l'offensività della omessa bollatura è insita per legge nello stesso non agere quod debetur da parte del contribuente obbligato a far bollare le scritture contabili.

    Sulla scia dell'argomentazione delle sezioni unite, questo collegio osserva anzitutto che il reato previsto e punito dal sesto comma dell'art. 1 legge 516/1982 - secondo la comune indicazione dottrinale e giurisprudenziale - offende l'interesse statuale alla correttezza e trasparenza contabile del contribuente, in funzione dell'interesse finale alla completa e tempestiva acquisizione del prelievo fiscale. In secondo luogo va sottolineato che tutte le ipotesi contravvenzionali punite dalla predetta norma (e cioè l'omessa tenuta delle scritture contabili, l'omessa conservazione delle stesse, l'omessa bollatura, la bollatura irregolare, perché non apposta su ciascun volume e la tenuta inattendibile delle scritture) configurano un reato di pericolo, in relazione a quell'interesse strumentale alla correttezza e trasparenza contabile. Peraltro, mentre l'ultima ipotesi (tenuta inattendibile delle scritture) integra un reato di pericolo concreto, in cui il legislatore demanda al giudice il compito di valutare la effettiva offensività della condotta sulla base di determinati parametri (irregolarità gravi numerose e ripetute che rendano la tenuta dei registri complessivamente inattendibile ai fini fiscali), le altre ipotesi (omessa tenuta, omessa conservazione, omessa bollatura e bollatura irregolare dei registri) configurano un reato di pericolo astratto o presunto, in cui la lesione dell'interesse tutelato è tipicamente ritenuta dal legislatore come sussistente ed è sottratta alla va- Page 434 lutazione del giudice. A ben vedere, non è che il principio di offensività non si applichi ai reati di pericolo astratto; piuttosto esso è - per così dire - tipicamente applicato dal legislatore in diretta relazione all'interesse tutelato dalla norma incriminatrice, che nella specie non è quello finale del prelievo fiscale, ma quello strumentale della trasparenza contabile; e non è chi non veda (sulla scia della valutazione legislativa) come l'omessa tenuta, l'omessa conservazione e l'omessa o irregolare bollatura dei registri obbligatori ledano per sè stesse la trasparenza contabile del contribuente rispetto all'accertamento fiscale.

  2. - Così chiarite le premesse dommatiche del thema decidendum, sia per la fattispecie presente sia per quella esaminata dalle sezioni unite, occorre stabilire il momento in cui la bollatura dei registri diventa obbligatoria, ovverosia il momento in cui l'omessa bollatura diventa punibile.

    Al riguardo, la sentenza D'Andrea ricorda molto opportunamente che nelle varie modifiche subite dal sesto comma dell'art. 1 legge 516/1982, si è rivelata eccentrica quella introdotta dalla legge 154/1991, che puniva con la sola ammenda l'ipotesi della bollatura iniziale apposta dopo l'uso (cioè non apposta prima dell'uso), tanto che - anche sotto la spinta critica della dottrina - la disposizione è stata subito abrogata con la legge 413/1991. In tal modo - annota esattamente la sentenza - si è rafforzata dal punto di vista normativo e logico la necessità che la bollatura preceda le annotazioni, per non vanificare la veridicità e inalterabilità delle scritture contabili.

    Proseguendo nel suo ragionamento, la sentenza osserva che, proprio in riferimento all'offesa dell'interesse tutelato, sarebbe assurdo anticipare la punibilità dell'omissione e quindi l'obbligo della bollatura al periodo precedente il concreto esercizio dell'attività economica; così come sarebbe inutile posticipare quella punibilità «al termine finale previsto dalle leggi tributarie per l'annotazione di un'operazione realizzata». Conclude poi affermando che, una volta iniziato il concreto esercizio dell'attività economica soggetta all'imposta sul valore aggiunto, la bollatura delle scritture contabili obbligatorie deve eseguirsi «antecedentemente alla prima operazione da registrare, correlata al momento in cui, secondo le leggi tributarie, sorge l'obbligo di annotarla»: così interpretata, la norma fa salvo il principio di offensività e nel contempo tutela ragionevolmente l'interesse protetto.

    Questo collegio osserva al riguardo che le sezioni unite non chiariscono esplicitamente la differenza tra il «sorgere» dell'obbligo di annotazione e il relativo «termine finale» e non si pongono il problema se a norma degli artt. 23, 24 e 25 del D.P.R. 633/1972 l'obbligo di annotazione rispettivamente delle fatture, dei corrispettivi e degli acquisti sorga prima del termine finale prescritto per l'adempimento. Per meglio chiarire il problema, quindi, ad avviso di questo collegio, al di là delle considerazioni sulla ragionevolezza della politica criminale seguita dal legislatore, si deve anzitutto stabilire, sulla base della normativa vigente, qual è l'effettivo momento in cui il legislatore fa scattare l'obbligo della bollatura, ovvero qual è il momento dopo il quale la omessa bollatura diventa punibile, proprio perché viene a integrare quel periodo astratto di ledere la trasparenza e correttezza contabile tipicamente presunto dal legislatore. Orbene, questo momento di discrimine è dato indubbiamente dall'uso dei registri obbligatori ai fini dell'Iva. Infatti l'art. 22 del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, richiamato dal citato sesto comma dell'art. 1 legge 516/1982, stabilisce che - salva la disciplina dettata da leggi speciali - la bollatura dei registri obbligatori deve essere fatta a norma dell'art. 2215 c.c., il quale, divenendo...

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