Corte di Cassazione Penale sez. III, 20 novembre 2017, n. 52640 (ud. 26 settembre 2017)
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giur giur
Rivista penale 5/2018
LEGITTIMITÀ
5/2018 Rivista penale
LEGITTIMITÀ
n. 74/2000. (Mass. Redaz.) (d.l.vo 10 marzo 2000, n. 74,
art. 13; d.l.vo 24 settembre 2015, n. 158) (1)
(1) In senso conforme si vedano Cass. pen., sez. III, 28 marzo 2017, n.
15237, in questa Rivista 2017, 435 e Cass. pen., sez. III, 28 settembre
2016, n. 40314, in www.latribunaplus.it.
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
1. Con sentenza della Corte di appello di Milano, del 30
novembre 2016, è stata confermata la decisione del Tribu-
nale di Milano del 28 ottobre 2014, che aveva condannato
G.G.M. alla pena di mesi 5 di reclusione relativamente al
reato di cui all’art. 10 ter, D.L.vo 74/2000 (omesso versa-
mento IVA per (337.517,00); reato commesso il 27 dicem-
bre 2010, anno di imposta 2009.
2. L’imputato ha proposto ricorso per Cassazione, tra-
mite difensore, per i motivi di seguito enunciati, nei limiti
strettamente necessari per la motivazione, come disposto
dall’art 173, comma 1, disp. att., c.p.p.
2.1. Violazione di legge, art. 13, comma 3, D.L.vo
74/2000, art. 2, c.p. e 3 Costituzione; vizio di motivazione
sul punto della retroattività della legge più favorevole.
Secondo l’accordo di rateizzazione stabilito con l’agen-
zia delle entrate (in data antecedente la modifica dell’art.
13, D.L.vo 74/2000) il debito tributario sarà estinto me-
diante pagamento dell’ultima rata il 31 maggio 2017. La
Corte di appello rigettava l’istanza di rinvio proposta ex
art. 13, comma 3, D.L.vo 74/2000 ritenendo che la causa
di non punibilità del pagamento riguardava solo coloro
che estinguevano il debito, prima dell’apertura del dibat-
timento; normativa quindi non applicabile, per la Corte di
appello, ai procedimenti in corso alla data di entrata in
vigore del D.L.vo 158/2015.
Il pagamento esclude la rilevanza penale della condot-
ta, e quindi il pagamento incide sulla necessità stessa di
irrogare una sanzione, non solo sul quantum della san-
zione. Il pagamento elimina l’offensività. La non applicabi-
lità della norma ai processi in corso, alla data di entrata in
vigore della norma, lederebbe il principio di uguaglianza
(Cass. sez. III, 28 settembre 2016, 40314).
L’art. 13, nella sua nuova formulazione è entrato in
vigore tra il giudizio di primo grado e quello di appello,
quando il contribuente aveva già fatto domanda di rateiz-
zazione, mediante l’accordo con l’agenzia delle entrate.
La legge più favorevole deve essere applicata retroat-
tivamente.
2. 2. Violazione di legge, art. 27, Costituzione e 10 ter,
D.L.vo 74/2000; motivazione contraddittoria ed illogica
sull’elemento soggettivo del reato.
A fronte di una obiettiva e comprovata carenza di liqui-
dità è stato omesso il pagamento; emerge dal dibattimento
che dal 2008 la ditta del ricorrente versava in una difficile
situazione di dissesto economico e finanziario, anche per un
rifiuto degli istituti di credito di un affidamento di circa un
milione di euro. Il ricorrente si trovò a scegliere se pagare i
fornitori o adempiere il debito tributario. Si pagarono forni-
tori, per consentire la sopravvivenza dell’azienda. Il versa-
mento dell’IVA avrebbe condotto al fallimento dell’azienda.
Con il rinvio degli adempimenti tributari l’azienda non
è fallita.
Manca pertanto il dolo nella condotta del ricorrente.
Ha chiesto pertanto l’annullamento della decisione im-
pugnata.
MOTIVI DELLA DECISIONE
3. Il ricorso è fondato, relativamente al primo motivo;
inammissibile nel resto, per manifesta infondatezza e ge-
nericità.
In tema di reati tributari, la causa di non punibilità
contemplata dall’art. 13 del D.L.vo n. 74 del 2000, come
sostituito dall’art. 11 del D.L.vo n. 158 del 2015 - per la
quale i reati di cui agli articoli 10-bis, 10-ter e 10-quater
del decreto 74 del 2000 non sono punibili se, prima della
dichiarazione di apertura del dibattimento di primo gra-
do, i debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e
interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento
degli importi dovuti - è applicabile ai procedimenti in cor-
so alla data di entrata in vigore del D.L.vo n. 158 del 2015,
anche qualora, alla data predetta, era già stato aperto il di-
battimento. (In applicazione di questo principio la S.c. ha
ritenuto ammissibile la rilevabilità della suddetta causa di
non punibilità anche nel giudizio di legittimità, rinviando
al giudice di merito per la valutazione circa la sussistenza
in concreto delle condizioni previste dall’art. 13 del D.L.vo
n. 74 del 2000). (sez. III, n. 15237 del 1 febbraio 2017 - dep.
28 marzo 2017, Volanti, Rv. 26965301; vedi anche sez. III,
n. 40314 del 30 marzo 2016 - dep. 28 settembre 2016, Fre-
golent, Rv. 26780701).
L’art. 11 del D.L.vo 24 settembre 2015, n. 158, sostituen-
do il previgente art. 13 D.L.vo 74 del 2000, ha attribuito
all’integrale pagamento dei debiti tributari, nel caso dei
reati di cui agli artt. 10 bis, 10 ter e 10 quater, comma 1,
D.L.vo 74 del 2000, efficacia estintiva, e non più soltanto
attenuante. Pur indicando nella dichiarazione di apertura
del dibattimento il limite di rilevanza della causa estinti-
va, nel senso che, per aversi estinzione dei reati, l’integrale
pagamento degli importi dovuti deve avvenire prima dell’i-
nizio del giudizio penale, va rilevato però che la diversa
natura giuridica e l’efficacia estintiva del reato implica,
nei procedimenti in corso al momento dell’entrata in vi-
gore del D.L.vo 158/2015, la necessità di una parificazione
degli effetti della causa di non punibilità, anche nei casi
in cui sia stata superata la preclusione della dichiarazio-
ne di apertura del dibattimento. La trasformazione della
fattispecie attenuante in fattispecie estintiva implica che
l’integrale pagamento del debito tributario non assuma
più rilevanza normativa in termini di minore gravità del
reato o di indice della capacità a delinquere del soggetto;
il riconoscimento di una efficacia estintiva del reato, infat-
ti, va inquadrata nel diverso fenomeno della degradazione
dell’illecito penale in ragione di condotte susseguenti al
reato, nel caso di specie di carattere restitutorio, che ri-
spondono alla differente logica incentivante e premiale; il
nuovo istituto, ancorché espressione evidente di esigenze
di deflazione del processo penale, costituisce il frutto di
una valutazione legislativa sull’opportunità di punire l’au-
nella scissione della società in due diverse società trasfe-
rendo a quella di nuova creazione tutti i rapporti, ad esclu-
sione di quelli fiscali, e tutti i beni, ad esclusione dei beni
immobili già gravati da ipoteca) - che anche una singola
operazione di scissione societaria può essere idonea, se va-
lutata in relazione non soltanto al momento in cui l’atto di
scissione viene posto in essere, ma anche in relazione alle
vicende successive alla scissione, a costituire quell’atto
negoziale fraudolento e/o simulato idoneo ad integrare il
reato in questione. Ciò in quanto, come più volte affermato
da questa Corte, il delitto previsto dall’art. 11, del D.L.vo
10 marzo 2000, n. 74, è reato di pericolo, integrato dall’uso
di atti simulati o fraudolenti per occultare i propri o altrui
beni, idonei a pregiudicare secondo un giudizio “ex ante” -
l’attività recuperatoria della amministrazione finanziaria;
ne consegue che per individuarne il momento di consuma-
zione può farsi riferimento al primo momento di realizza-
zione della condotta finalizzata ad eludere le pretese del
fisco sez. III, n. 35853 dell’11 maggio 2016 - dep. 31 agosto
2016, Calvi, Rv. 2676480).
10. Nel caso in esame, devono infatti richiamarsi, come
ben rappresentato dal P.M. nel proprio ricorso, quegli ele-
menti che rendono evidente la natura fraudolenta dell’o-
perazione di scissione, avendo i soci della W. con il mede-
simo atto trasferito i principali se non unici elementi attivi
della società alla M. Immobiliare, di cui erano pure unici
soci, lasciando alla W. tutti gli elementi passivi, in primis
l’ingente debito tributario, ed i residui elementi attivi,
essenzialmente costituiti da crediti, privi di significativo
valore, tant’è che il “fondo svalutazione crediti” al 31 di-
cembre 2011 risultava essere stato incrementato a quasi
2 milioni di euro, ciò che altro non significherebbe che il
crediti pari ad € 1.315.000,00 trasferiti con l’atto di scissio-
ne sono “buoni” mentre sono rimasti alla W. solo i “cattivi”.
Quanto agli eventi successivamente seguiti all’operazione
di scissione che avvalorano la “fraudolenza” di detta ope-
razione negoziale, il P.M. ben rappresenta, poi, alcuni dati
oggettivi che connotano di “fraudolenza” l’operazione di
scissione originaria conferendole l’idoneità a rendere par-
zialmente o totalmente inefficace la procedura esecutiva,
in particolare rappresentati: a) dalla circostanza che, suc-
cessivamente all’atto di scissione, il Bonaldo in data 16
dicembre 2011 abbandona la carica di a.u., subentrandogli
tale B.G., ed i due soci (T. s.s. e P.) il 21 dicembre 2011
cedono le loro quote trasferite a F. s.r.l. e B.C. Costruzioni
s.r.l. che le rivendono successivamente senza corrispetti-
vo alla S. Case s.r.l.; b) dal dato oggettivo che la società,
la quale al 31 dicembre 2011 risulta avere contabilmente
un patrimonio netto superiore a 730.000 euro, in realtà
viene abbandonata ed attualmente presenta un rilevante
passivo, tra cui il debito tributario ed un unico elemento
attivo costituito dal magazzino, di dubbia consistenza); c)
infine, circostanza dirimente - che destituisce di fonda-
mento anche l’assunto prospettato in sentenza e sostenuto
anche nella memoria difensiva depositata in limine litis,
secondo cui la scissione non avrebbe determinato alcuna
diminuzione della garanzie patrimoniali su cui il Fisco po-
teva contare - è quella per cui, la M. Immobiliare, dopo
aver ricevuto la richiesta ex art. 2506 quater c.c. di pagare
parte dei debiti tributari della W., anziché soddisfarli con
la propria ricchezza, pari ad € 2.215.000,00, impugna le
cartelle esattoriali e, dopo il rigetto del ricorso da parte
della CTP di Vicenza, costituisce una nuova società, la C.
s.r.l., cui conferisce un ramo di azienda valutato oltre 1,5
milioni di euro, ciò che evidenzia in modo paradigmatico
come la conclusione del tribunale e della difesa - secondo
cui la previsione dell’art. 2506 quater c.c. precluderebbe in
astratto che un atto di scissione possa rendere inefficace
la procedura esecutiva - risulta essere contraddetta dalla
realtà fattuale. Ne consegue, pertanto, l’accoglimento del
ricorso del P.M.
11. All’accoglimento del ricorso, segue l’annullamento
dell’impugnata ordinanza, con rinvio al tribunale di Vicen-
za, giudice del riesame, che si atterrà al seguente principio
di diritto: «In tema di sottrazione fraudolenta al pagamen-
to di imposte, anche una singola operazione di scissione
societaria può essere idonea, se valutata in relazione non
soltanto al momento in cui l’atto di scissione viene posto in
essere, ma anche in relazione alle vicende successive alla
scissione, a costituire quell’atto negoziale fraudolento e/o
simulato idoneo ad integrare il reato in questione».
A tal fine, il giudice del rinvio analizzerà compiutamen-
te le concrete modalità con cui l’operazione di scissione
venne operata, ma soprattutto verificherà gli effetti di pe-
ricolo per la riscossione delle imposte dovute dalla società
W., conseguenti all’atto di scissione contestato per effetto
delle operazioni successive. (Omissis)
CORTE DI CASSAZIONE PENALE
SEZ. III, 20 NOVEMBRE 2017, N. 52640
(UD. 26 SETTEMBRE 2017)
PRES. DI NICOLA – EST. SOCCI – P.M. CUOMO (DIFF.) – RIC. G.
Tributi e finanze (in materia penale) y Dichia-
razione dei redditi y Omessa denuncia y Causa di
non punibilità prevista dall’art. 13 D.L.vo n. 74
del 2000 y Condizioni y Applicabilità y Estensione
ai procedimenti già in corso alla data di entrata in
vigore del D.L.vo 158/2015.
. In tema di reati tributari, la causa di non punibilità
costituita dall’integrale soddisfacimento del debito
d’imposta che sia intervenuto prima della dichiarazio-
ne di apertura del dibattimento di primo grado, secon-
do quanto previsto dall’art. 13 del D.L.vo n. 74/2000,
nel testo sostituito dall’art. 11 del D.L.vo 24 settembre
2015 n. 158, opera anche con riguardo ai procedimenti
già in corso alla data di entrata in vigore di detta ulti-
ma disposizione normativa, nei quali la dichiarazione
di apertura del dibattimento di primo grado sia già av-
venuta; con la ulteriore conseguenza che anche in tale
ipotesi, qualora il debito tributario sia in fase di estin-
zione mediante rateizzazione, debbasi dar luogo al ter-
mine di tre mesi per il pagamento del debito residuo, in
applicazione del comma 3 del citato art. 13 del D.L.vo
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