Misure cautelari e strumenti esecutivi nella fase della riscossione

• Autore: Giuseppe Ingrao
• Pagine: 186-244

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CAPITOLO QUARTO

MISURE CAUTELARI E STRUMENTI ESECUTIVI

NELLA FASE DELLA RISCOSSIONE

SOMMARIO: 1. Premessa. - 2. L’ipoteca sui beni immobili e il fermo dei beni

mobili registrati. – 2.1 I presupposti di applicazione dell’ipoteca sugli im-

mobili. - 2.2 I presupposti di applicazione del fermo dei beni mobili - 2.3 La

natura giuridica del fermo e dell’ipoteca e i requisiti dei provvedimenti. -

2.4 Il giudice competente a decidere sulle impugnazioni dei provvedimenti

di fermo e ipoteca e le prospettive di tutela del contribuente. - 3. La so-

spensione dei pagamenti per importi superiori a diecimila euro. - 4. La

compensazione volontaria dei crediti d’imposta - 5. Il pignoramento dei

crediti presso terzi e la dichiarazione stragiudiziale del terzo. - 6. Esperibi-

lità delle azioni cautela ri e conservativ e ordina rie a tutela dell’acquisizione

del tributo.

1. Premessa

Dopo esserci occupati degli strumenti di tutela dei crediti tribu-

tari formatisi nella fase dell’accertamento, procediamo ad esamina-

re quelli attivabili nella fase della riscossione.

Dobbiamo, però, ricordare innazitutto che il complesso delle

innovazioni apportate al settore della riscossione dei tributi, e se-

gnatamente la soppressione dell’affidamento del servizio in con-

cessione a terzi e l’incremento delle misure autoritative assegnate

al nuovo soggetto pubblico deputato a svolgere tale funzione, te-

stimoniano che ci si è resi conto che creare un efficiente sistema di

riscossione coattiva, al di là delle maggiori risorse che acquisisce lo

Stato, significa incentivare soprattutto l’adempimento spontaneo1.

1 Non è da trascurare il fatto che la separazione tra soggetto titolare della

pretesa e soggetto abilitato alla esazione riduceva, peraltro, le possibilità di sfrut-

tamento da parte del soggetto creditore del “fattore psicologico” al fine del pa-

gamento spontaneo.

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Elevare la percentuale del rapporto tra i maggiori tributi accertati e

le somme effettivamente incassate, infatti, innesca un effetto virtu-

oso sull’adempimento volontario non solo mediante autoliquida-

zione, ma anche in occasione della notifica dell’atto impositivo2.

Per questi motivi, la strada intrapresa, e che si continuerà a

percorrere entro limiti di ragionevolezza e proporzionalità tra van-

taggio del Fisco e sacrificio del contribuente3, è quella di potenzia-

re le misure autoritative (cautelari ed esecutive) nella fase della ri-

scossione dei tributi; aspetto che certamente contribuisce a delinea-

re una funzione impositiva unitaria che include sia l’accertamento,

sia la riscossione.

Il connotato essenziale delle attività in cui si sostanzia la ri-

scossione dei tributi è l’esercizio di poteri autoritativi, che si giusti-

fica per la natura pubblica del credito da riscuotere. Trattare il cre-

ditore pubblico alla stregua di un creditore comune, privando

l’Amministrazione di poteri di supremazia nella fase della riscos-

sione, vuol dire, tra l’altro, non tener conto del fatto che, a differen-

za di quanto accade nel rapporti tra privati, il Fisco, nel momento in

cui sorge l’obbligazione tributaria, non è a conoscenza della situa-

zione patrimoniale del debitore. Questo gap di conoscenza può es-

sere compensato solo fissando opportuni strumenti autoritativi di

garanzia a favore del creditore pubblico e privilegiando la procedu-

ra di riscossione coattiva esperibile dall’Agente della riscossione,

rispetto al procedimento espropriativo comune.

2 Sul punto cfr. FALSITTA, Manuale di diritto tributario, cit., p. 449, per il

quale l’efficienza della riscossione coattiva assume rilievo non tanto al fine del

recupero del gettito, quanto come deterrente all’evasione e come stimolo all’adem-

pimento spontaneo. In sostanza una riscossione efficace crea un’immagine di ef-

ficienza dell’Amministrazione Finanziaria e distoglie il contribuente dalla tenta-

zione della evasione da riscossione.

3 In quest’ottica, come vedremo, vanno lette le innovazioni apportate con il

D.L. n. 40/10 e il D.L. n. 78/2011, che hanno previsto limiti sostanziali e garan-

zie procedurali connessi all’utilizzo degli strumenti di garanzia assegnati al-

l’Agente della riscossione, tra cui va evidenziato l’obbligo di invio, per posta or-

dinaria, di due solleciti di pagamento, il secondo dei quali decorsi almeno sei

mesi dal primo, qualora si agisca per crediti tributari inferiori a duemila euro.

Detti solleciti di pagamento, non dovrebbero rappresentare atti impugnabili, in

quanto, non hanno natura di atti amministrativi, ma di atti privatistici equiparabi-

li a quelli con cui un qualsiasi creditore sollecita il pagamento di un credito. Per

questi motivi è previsto l’invio per posta ordinaria.

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Va comunque evidenziato che gli strumenti di garanzia stabiliti

nel DPR n. 602/73 si applicano indistintamente alle riscossioni de-

finitive ed a quelle provvisorie, trascurando il fatto che in

quest’ultimo caso siamo di fronte a titoli esecutivi privi di stabilità.

In ciò risiede il limite della disciplina: l’attivazione in autotutela

amministrativa dei poteri cautelari/esecutivi in sede di riscossione

dovrebbe essere riservata soltanto alle riscossioni basate su titoli

definitivi.

2. L’ipoteca sui beni immobili e il fermo dei beni mobili registrati

I principali strumenti di garanzia della riscossione attivabili in

autotutela dall’Agente della riscossione nei confronti del contribu-

ente4 sono rappresentati indubbiamente dall’iscrizione di ipoteca

sui beni immobili e dall’apposizione del fermo dei beni mobili

registrati5.

4 È dubbia l’applicabilità di tali misure nell’ambito della procedura di ri-

scossione basata sull’ingiunzione fiscale, che riguarda specificamente i tributi

locali. Nel caso in cui i Comuni procedano autonomamente alla riscossione dei

tributi locali, possono utilizzare l’ingiunzione fiscale “rafforzata”, che consente

l’utilizzo delle prerogative stabilite per l’Agente della riscossione; qualora il ser-

vizio di riscossione venga espletato da un terzo allora l’ingiunzione fiscale non

sarebbe assistita dalla prerogative assegnate per la riscossione esattoriale.

Sul punto cfr. Cir. min. Agenzia del territorio 20 maggio 2008, n. 4. In dot-

trina cfr. GUIDARA, Questioni vecchie e nuove in tema di misure cautelari di-

sposte dall’Agente della riscossione, in Boll. trib., 2009, p. 1085, il quale evi-

denzia che l’alternatività delle procedure di riscossione del tributo non deve pre-

giudicare gli interessi sostanziali e processuali coinvolti, pertanto egli ne ipotizza

la loro applicazione

5 I provvedimenti di fermo e ipoteca possono anche ascriversi alla categoria

degli atti “materialmente” amministrativi, in quanto emanati non direttamente

dalla Pubblica Amministrazione, ma da un soggetto esterno “strumentale”, costi-

tuito nella forma di società per azioni. Ciò che rileva, infatti, ai fini del discrimen

tra atti amministrativi e atti privati, non è la natura del soggetto che li emana, ma

la funzione (pubblica o privata) che attraverso tali atti il soggetto intende perse-

guire. Non v’è dubbio che gli atti dell’Agente della riscossione, ed in particolare

i provvedimenti di fermo e ipoteca, siano finalizzati alla tutela di un interesse

pubblico. Per l’affermazione della categoria giuridica degli atti materialmente

amministrativi cfr. Cass., SS.UU., 29 dicembre 1990, n. 12221.